Телефоны в Москве: (495) 928 6863; (495) 648 6958; (495) 287 4552
 
Публикации    Наши заказчики    Отзывы    Контакты    
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Совет Федерации
Кадастра
Роспатент Российский гуманитарный научный фонд

Правовое заключение об обязательствах по договору факторинга


ПРАВОВОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ

 

Исследовательская часть.

 

Вопрос № 1.  Является ли вознаграждение (комиссия), уплачиваемое ОАО «Энергомонтаж» (Клиентом) в пользу ООО КБ «Банк Созидания» (Финансовому агенту) по договору факторинга (финансирование под уступку денежного требования) № НЭЦМ-688фс/2 от 25.08.2003 г. долговым обязательством, предусмотренном п. 1 ст. 269 НК РФ?

В соответствии с п. 1 ст. 269 НК РФ в целях главы 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций» под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

Такие понятия как «кредиты», «товарные и коммерческие кредиты», «займы», «банковские вклады», «банковские счета», «иные заимствования» в налоговом законодательстве не раскрываются.

Согласно п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Перечисленные термины, используемые в п. 1 ст. 269 НК РФ, являются терминами гражданского законодательства.

Понятия займа, кредита, товарного и коммерческого кредита раскрываются в главе 42 ГК РФ «Заем и кредит».

В соответствии с п. 1 ст. 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Согласно п. 1 ст. 819 ГК РФ по кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуются предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее.

Таким образом, кредитный договор отличается от договора займа особыми требованиями к одной из сторон договора (банк или иная кредитная организация), более узким предметом (только денежные средства), а также в обязательной уплате процентов на сумму кредита. Как и по договору займа денежные средства предоставляются по кредитному договору на условиях возврата такой же суммы денежных средств.

Статьей 822 ГК РФ установлено, что сторонами может быть заключен договор, предусматривающий обязанность одной стороны предоставить другой стороне вещи, определенные родовыми признаками (договор товарного кредита). К такому договору применяются правила § 2 гл. 42 ГК РФ «Кредит», если иное не предусмотрено таким договором и не вытекает из существа обязательства.

Таким образом, спецификой договора товарного кредита является то, что по этому договору передаются не денежные средства, а вещи, определенные родовыми признаками. К договору товарного кредита применяются правила ГК РФ о кредитном договоре, следовательно по договору товарного кредита вещи передаются на условиях возврата такого количества однородных вещей и уплаты процентов.

В соответствии с п. 1 ст. 834 ГК РФ по договору банковского вклада (депозита) одна сторона (банк), принявшая поступившую от другой стороны (вкладчика) или поступившую для нее денежную сумму (вклад), обязуется возвратить сумму вклада и выплатить проценты на нее на условиях и в порядке, предусмотренных договором. Согласно п. 1 ст. 837 ГК РФ договор банковского вклада заключается на условиях выдачи вклада по первому требованию (вклад до востребования) либо на условиях возврата вклада по истечении определенного договором срока (срочный вклад).

Таким образом, банковским вкладом является обязательство банка по возврату поступивших от вкладчика денежных средств и уплаты процентов на эту сумму.

Статьей 845 ГК РФ установлено, что по договору банковского счета банк обязуется принимать и зачислять поступающие на счет, открытый клиенту (владельцу счета), денежные средства, выполнять распоряжения клиента о перечислении и выдаче соответствующих сумм со счета и проведении других операций по счету. Банк может использовать имеющиеся на счете денежные средства, гарантируя право клиента беспрепятственно распоряжаться этими средствами.

Согласно ст. 850 ГК РФ в случаях, когда в соответствии с договором банковского счета банк осуществляет платежи со счета несмотря на отсутствие денежных средств (кредитование счета), банк считается предоставившим клиенту кредит на соответствующую сумму со дня осуществления такого платежа. Права и обязанности сторон, связанные с кредитованием счета, определяются правилами о займе и кредите (гл. 42 ГК РФ), если договором банковского счета не предусмотрено иное.

Статьей 852 установлено, что за пользование денежными средствами, находящимися на счете клиента, банк уплачивает проценты, если иное не предусмотрено договором.

Таким образом, в рамках договора банковского счета банк принимает денежные средства клиента с обязательством перечислять данные денежные средства по указанию клиента третьим лицам и выдавать денежные средства клиенту, а также, по общему правилу, - уплачивать проценты за пользование денежными средствами. Кроме того, в рамках договора банковского счета может происходить кредитование банком клиента путем осуществлением платежей со счета клиента при отсутствии на счете средств.

Все перечисленные выше обязательства, отнесенные п. 1 ст. 269 НК РФ к долговым обязательствам, объединяет обязанность лица, получившего определенную денежную сумму или определенное количество вещей (заемщик, кредитор, банк), вернуть такое же количество денежных средств или вещей по истечении определенного срока.

Данная черта долговых обязательств подчеркивается в общих и специальных словарях. В Толковом словаре живого великорусского языка В. Даля заем определяется как «взятие в долг, с обязательством возвратить»[1]. В современных экономических словарях указывается, что заем - это договор о предоставлении или получении денег в долг на определенных условиях, а долг – это денежные средства или другие активы, которые предприятие получает в обмен на обещание выплатить в определенный срок в будущем обусловленную сумму с процентом.[2]

С учетом того, что в законодательстве не содержится общего определения «долгового обязательства» или «заимствования», необходимо руководствоваться указанной общей чертой займа, кредита, банковского вклада и банковского счета при решении вопроса, является конкретное обязательство долговым или нет.

Определенной особенностью обладает коммерческий кредит, который в отличие от других долговых обязательств не представляет собой получение денежных средств или иных вещей на условиях их возврата в будущем.

Согласно ст. 823 ГК РФ договорами, исполнение которых связано с передачей в собственность другой стороне денежных средств или других вещей, определяемых родовыми признаками, может предусматриваться предоставление кредита, в том числе в виде аванса, предварительной оплаты, отсрочки и рассрочки оплаты товаров, работ или услуг (коммерческий кредит), если иное не установлено законом.

К коммерческому кредиту соответственно применяются правила гл. 42 ГК РФ, если иное не предусмотрено правилами о договоре, из которого возникло соответствующее обязательство, и не противоречит существу такого обязательства.

Аванс, предоплата, рассрочка, отсрочка платежа представляют собой способ оплаты товаров (работ, услуг), при котором момент оплаты (передачи денежных средств или иных вещей, определенных родовыми признаками в счет оплаты товаров, работ, услуг) не совпадает с моментом исполнения встречного обязательства – по передаче товаров (результатов работ) или оказанию услуг.

Очевидно, что если момент исполнения обязательства по оплате предшествует (аванс, предоплата) моменту исполнения встречного обязательства, то кредитором считается лицо, оплачивающее товары (работы, услуги), а заемщиком – лицо, передающее товары, выполняющее работы, оказывающее услуги. Если же оплата товаров (работ, услуг) производится после передачи товаров (результатов работ) или оказания услуг (рассрочка, отсрочка платежа), то кредитором является продавец товаров (работ, услуг), а заемщиком – лицо, которое оплачивает данные товары (работы, услуги).

Таким образом, коммерческий кредит представляет собой дополнительное обязательство, закрепленное в договоре о продаже товара (выполнении работ, оказании услуг), состоящее в предоставлении одной стороной другой стороне кредита в виде особых условий оплаты товаров (работ, услуг), например, аванса, предоплаты, рассрочки, отсрочки платежа.

Если  в договоре о продаже товара (выполнении работ, оказании услуг) нет особых условий о предоставлении одной из сторон другой стороне кредита в виде особых условий оплаты, то обязательство коммерческого кредита не возникает.

В соответствии со ст. 382 ГК РФ право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона.

Согласно ст. 824 ГК РФ по договору финансирования под уступку денежного требования одна сторона (финансовый агент) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного требования клиента (кредитора) к третьему лицу (должнику), вытекающего из предоставления клиентом товаров, выполнения им работ или оказания услуг третьему лицу, а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование.

Денежное требование к должнику может быть уступлено клиентом финансовому агенту также в целях обеспечения исполнения обязательства клиента перед финансовым агентом.

Обязательства финансового агента по договору финансирования под уступку денежного требования могут включать ведение для клиента бухгалтерского учета, а также предоставление клиенту иных финансовых услуг, связанных с денежными требованиями, являющимися предметом уступки.

Таким образом, договор финансирования по уступку денежного требования является одним из способов передачи (уступки) денежного права (требования) другому лицу на возмездной основе.

В соответствии со статьей 279 НК РФ «…при уступке налогоплательщиком – продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов(расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу до наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ услуг) признаются убытком налогоплательщика…». Положение указанной статьи не пременимо к договору факторинга по следующим причинам.

В Как отмечалось выше, согласно п.1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства. Статья 279 НК РФ говорит об уступке (переуступке) права требования. Указанные отношения регулируются главой 24 ГК РФ «перемена лиц в обязательстве» и относятся либо к уступке требования или к переводу долга.

Также одним из основных отличий договора факторинга и договора уступки требования в их целевой направленности. Цель финансового агента – в получении вознаграждения, а в договоре цессии цель нового кредитора – в получении предмета требования.

Гражданское законодательство РФ проводит явные различия между сделкой уступки и договором об уступке.

Под сделками в Российском праве понимаются действия, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей (ст. 153 ГК РФ).

Передача права как действие по исполнению договора цессии, влечет прекращение обязанностей цедента по уступке права. Кроме того, передача требования влечет прекращение права требования у первоначального кредитора и его возникновение у нового кредитора. При договоре факторинга такого не происходит. Поскольку сделка по передаче прав отлична от договора, предусматривающего такую передачу.

При договоре уступки требования происходит реальная передача прав требования. При договоре факторинга одна сторона обязуется уступить право требования. Момент заключения такого договора и момент уступки права требования различаются.

Необходимо отметить, что гражданское законодательство разделяет указанные договоры, описывая уступку требования в главе 24 ГК РФ, а договор факторинга в главе 43 ГК РФ.

В соответствии с дополнительным соглашением к договору факторинга Банк приобритает денежные требования у Клиента за 100%, а клиент платит банку факторинговые услуги.Таким образом, в случае приобретением банком денежного требования за 100% , ст.279 НК ПФ об уступке денежного требования с дисконтом, не применима. Сумма факторинговых услуг для целей налогооблажения относится на затраты, связанные с реализацией, как прочие расходы целиком.

 

25.08.2003 г. ООО КБ «Банк Созидания» и ОАО «Энергомонтаж»  (Финансовый агент) заключили Договор факторинга (финансирование под уступку денежного требования) № НЭЦМ-688фс/2. Согласно п. 1.1 данного договора ООО КБ «Банк Созидания» (Финансовый агент) оказывает услуги Клиенту путем передачи денежных средств (финансирования) под уступку денежных требований ОАО «Энергомонтаж» (Клиента) к третьим лицам (Должникам) в размере суммы денежных требований Клиента. Пунктом 1.3 договора было установлено, что сумма денежного требования, передаваемого Клиентом Финансовому агенту, а также сумма финансирования и вознаграждение Финансового агента указываются в Дополнительных соглашениях к Договору.

26.08.2003 г. ООО КБ «Банк Созидания» и ОАО «Энергомонтаж» заключили Дополнительное соглашение № 1 к Договору факторинга. Пунктом 1 данного Дополнительного соглашения было установлено, что Клиент передает Финансовому агенту денежное требование к ООО «Дальневосточные нефтепроводы» в размере 155.870.000,00 руб. (Сто пятьдесят пять миллионов восемьсот семьдесят тысяч рублей 00 коп.). В качестве основания возникновения денежного требования были указаны Контракт
№ 1927/ПО-03 от 31.07.2003 г. и Приложение № 2 к указанному Контракту – Протокол соглашения о договорной цене. Контракт № 1927/ПО-03 от 31.07.2003 г. предусматривал выполнение ОАО «Энергомонтаж» для ООО «Дальневосточные нефтепроводы»  работ по строительству объектов Балтийской трубопроводной системы.

В соответствии с п. 2.2 Дополнительного соглашения № 1 к Договору факторинга Финансовый агент осуществляет финансирование Клиента в размере суммы переданных денежных требований Клиента. Согласно п. 3 Дополнительного соглашения размер оплаты факторинговых услуг составил 31.174.000,00 руб. (Тридцать один миллион сто семьдесят четыре тысячи рублей 00 коп.). Дополнительным соглашением также были предусмотрены график финансирования Клиента и сроки уплаты вознаграждения Финансового агента.

Таким образом, договор, заключенный ООО КБ «Банк Созидания» и ОАО «Энергомонтаж» по своему предмету является договором финансирования под уступку денежного требования.

На основании данного договора ОАО «Энергомонтаж» передавало ООО КБ «Банк Созидания» денежные требования к ООО «Дальневосточные нефтепроводы» , вытекающие из выполнения ОАО «Энергомонтаж» работ для ООО «Дальневосточные нефтепроводы»  согласно Контракту № 1927/ПО-03 от 31.07.2003 г.

У ООО КБ «Банк Созидания» возникало обязательство по передаче ОАО «Энергомонтаж» денежных средств (финансированию) в счет денежного требования, уступаемого ОАО «Энергомонтаж».

При этом у ООО КБ «Банк Созидания» не было обязательств по возврату ОАО «Энергомонтаж» денежных требований к ООО «Дальневосточные нефтепроводы»  или передаче однородных требований. Также у ОАО «Энергомонтаж» не было обязательств по возврату ООО КБ «Банк Созидания» денежных средств (финансирования), полученных в счет уступленного денежного требования.

В соответствии со ст. 827 ГК РФ если договором финансирования под уступку денежного требования не предусмотрено иное, клиент несет перед финансовым агентом ответственность только за действительность денежного требования, являющегося предметом уступки, и не отвечает за неисполнение или ненадлежащее исполнение должником данного требования.

Следовательно, даже в случае неисполнения ООО «Дальневосточные нефтепроводы»  обязанностей по оплате работ, ОАО «Энергомонтаж» не обязано было бы возвращать ООО КБ «Банк Созидания» денежные средства, полученные в качестве финансирования.

Таким образом, обязательства ОАО «Энергомонтаж» по Договору факторинга (финансирование под уступку денежного требования) № НЭЦМ-688фс/2 от 25.08.2003 г., включая обязанность по уплате ООО КБ «Банк Созидания» вознаграждения (комиссии), не предусматривали возврат каких-либо денежных средств, полученных от ООО КБ «Банк Созидания» и в связи с этим не обладают признаком долговых обязательств.

Данные обязательства нельзя рассматривать как коммерческий кредит, поскольку никаких особых условий в Договоре факторинга о кредитовании ОАО «Энергомонтаж» не было.

Согласно п. 4 Дополнительного соглашения № 1 к Договору факторинга срок начисления вознаграждения (комиссии) ООО КБ «Банк Созидания» зависел от дня представления ОАО «Энергомонтаж» документов, подтверждающих выполнение работ по Контракту № 1927/ПО-03 от 31.07.2003 г. От этого же дня согласно п. 2.2 Дополнительного соглашения зависел срок осуществления ООО КБ «Банк Созидания» основной части финансирования (57,6 %). Из средств другой части финансирования (20 %), производимой в соответствии с п. 2.3 Дополнительного соглашения, удерживалось вознаграждение (комиссия) ООО КБ «Банк Созидания» (п. 5 Дополнительного соглашения), то есть уплата вознаграждения происходила одновременно с финансированием ОАО «Энергомонтаж».

Таким образом, ОАО «Энергомонтаж» не получало отсрочку или рассрочку или иных способов уплаты вознаграждения (комиссии) ООО КБ «Банк Созидания», которые можно было бы считать кредитом.

Указанная правовая позиция в Постановлении ФАС Московского округа от 02.08.2005 г. по делу № КА-А40/7021-05. «В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. В целях настоящей главы прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направления деятельности организации подразделяются на расходы, связанные с производством и (или) реализацией, и внереализационные расходы. В соответствии с подпунктом 25 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, учитываются расходы на оплату услуг банка.

Таким образом, расходы по оплате услуг банка по осуществлению факторинговых операций могут быть учтены в составе прочих расходов, если они связаны с производством и реализацией товаров (работ, услуг).

Суд правомерно исходил из соблюдения налогоплательщиком требований налогового законодательства и факта подтверждения правомерности отнесения в состав прочих расходов - затрат по оплате услуг банка по осуществлению факторинговой операции на основании договора факторинга и документов, подтверждающих реально понесенные расходы.

Факт понесенных расходов по представленным документам налоговым органом не оспаривается.

Не опровергнуты налоговым органом и доводы о том, что договор факторинга заключен в целях получения дохода от осуществляемой деятельности.

Обоснованным является вывод суда о том, что обязательство по договору факторинга не подпадает под понятие долгового обязательства в соответствии с пунктом 1 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, и следовательно, отсутствует необходимость в определении предельной величины затрат, исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ и коэффициента 1.1.».

 

Таким образом, обязательства ОАО «Энергомонтаж» по Договору факторинга (финансирование под уступку денежного требования) № НЭЦМ-688фс/2 от 25.08.2003 г., включая обязанность по уплате ООО КБ «Банк Созидания» вознаграждения (комиссии), не являются долговыми обязательствами, предусмотренными п. 1 ст. 269 НК РФ.

 

Вопрос № 2. Правомерно ли ОАО «Энергомонтаж» принимало к вычету суммы налога на добавленную стоимость, начисленного на сумму вознаграждения (комиссии) ООО КБ «Банк Созидания» по договору факторинга (финансирование под уступку денежного требования) № НЭЦМ-688фс/2 от 25.08.2003 г., предъявленные ООО КБ «Банк Созидания» (Финансовым агентом) ОАО «Энергомонтаж» (Клиенту)?

В соответствии со ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость (НДС), исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.

Пунктом 2 статьи 171 НК РФ установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении:

1) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ «Налог на добавленную стоимость», за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

Вычетам подлежат, если иное не установлено ст. 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Порядок оформления первичных документов установлен ст. 9 ФЗ от 21.11.1996 г.
№ 129-ФЗ «О бухгалтерском учете». Согласно п. п. 1, 2 ст. 9 ФЗ «О бухгалтерском учете»  все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:

а) наименование документа;

б) дату составления документа;

в) наименование организации, от имени которой составлен документ;

г) содержание хозяйственной операции;

д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

ж) личные подписи указанных лиц.

Поскольку форма первичного учетного документа по учету приобретенных услуг не утверждена, организации должны использовать первичные документы, разработанные ими самостоятельно. Как правило, для учета приобретенных услуг разрабатывается форма акта (сдачи-приемки работ (услуг), об исполнении договора или иного).

Условия договору факторинга (финансирование под уступку денежного требования)
№ НЭЦМ-688фс/2 от 25.08.2003 г. были указаны в ответе на вопрос № 1.

Таким образом, ОАО «Энергомонтаж» принимало к вычету суммы налога на добавленную стоимость, начисленного на сумму вознаграждения (комиссии) ООО КБ «Банк Созидания» по договору факторинга (финансирование под уступку денежного требования) № НЭЦМ-688фс/2 от 25.08.2003 г., правомерно, если были соблюдены следующие условия:

1) Финансирование, полученное ОАО «Энергомонтаж» по договору факторинга (финансирование под уступку денежного требования) № НЭЦМ-688фс/2 от 25.08.2003 г. использовалось для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС в соответствии с гл. 21 НК РФ «Налог на добавленную стоимость».

2) У ОАО «Энергомонтаж» имелись счета-фактуры, выставленные ООО КБ «Банк Созидания», с указанными в них сумм НДС, принимаемых к вычету.

3) ОАО «Энергомонтаж» фактически уплачивало ООО КБ «Банк Созидания» суммы НДС, принимаемые к вычету, и имело документы, подтверждающие данные платежи.

4) ОАО «Энергомонтаж» имело первичные учетные документы, подтверждающие принятие на учет оказанных по договору факторинга услуг.

 

Вопрос № 3. В какой момент должна определяться налоговая база по налогу на добавленную стоимость при реализации ОАО «Энергомонтаж» работ, выполняемых по Контракту № 1927/ПО-03 от 31.07.2003 г.?

В соответствии с п. п. 1, 2 ст. 167 НК РФ в целях гл. 21 НК РФ «Налог на добавленную стоимость» моментом определения налоговой базы в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения является:

1) для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере отгрузки и предъявлении покупателю расчетных документов, - день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг);

2) для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств, - день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

При этом оплатой товаров (работ, услуг) признается прекращение встречного обязательства приобретателя указанных товаров (работ, услуг) перед налогоплательщиком, которое непосредственно связано с поставкой (передачей) этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг), за исключением прекращения встречного обязательства путем выдачи покупателем - векселедателем собственного векселя. Оплатой товаров (работ, услуг), в частности, признаются:

1) поступление денежных средств на счета налогоплательщика либо его комиссионера, поверенного или агента в банке или в кассу налогоплательщика (комиссионера, поверенного или агента);

2) прекращение обязательства зачетом;

3) передача налогоплательщиком права требования третьему лицу на основании договора или в соответствии с законом.

31.07.2003 г. ООО «Дальневосточные нефтепроводы»  и ОАО «Энергомонтаж» был заключен Контракт № 1927/ПО-03, который предусматривал выполнение ОАО «Энергомонтаж» (Подрядчиком) для ООО «Дальневосточные нефтепроводы»  (Заказчика) работ по строительству объектов Балтийской трубопроводной системы. Общая стоимость работ была определена в Приложении № 2 к Контракту – Протокол соглашения о договорной цене и составила 155.870.000,00 руб. (Сто пятьдесят пять миллионов восемьсот семьдесят тысяч рублей 00 коп.).

В Приказе ОАО «Энергомонтаж» от 27.12.2002 г. № 195 «Об учетной политике ОАО «Энергомонтаж» по налоговому учету на 2003 год» было установлено, что методом определения выручки для определения налоговой базы по НДС является кассовый метод.

Таким образом, моментом определения налоговой базы по НДС для ОАО «Энергомонтаж» в течение 2003 г. являлся день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Согласно условиям Контракта оплата работ должна производится пропорционально объему выполненных работ в течение 30 дней со дня получения Заказчиком счета-фактуры от Подрядчика.

25.08.2003 г. ООО КБ «Банк Созидания» (Финансовый агент) и ОАО «Энергомонтаж» (Клиент) заключили Договор факторинга (финансирование под уступку денежного требования) № НЭЦМ-688фс/2, а 26.08.2003 г. - Дополнительное соглашение № 1 к Договору факторинга. Пунктом 1 данного Дополнительного соглашения было установлено, что Клиент передает Финансовому агенту денежное требование к ООО «Дальневосточные нефтепроводы»  в размере 155.870.000,00 руб. (Сто пятьдесят пять миллионов восемьсот семьдесят тысяч рублей 00 коп.), возникшее на основании Контракта № 1927/ПО-03 от 31.07.2003 г.

Согласно ст. 824 ГК РФ по договору финансирования под уступку денежного требования одна сторона (финансовый агент) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного требования клиента (кредитора) к третьему лицу (должнику), вытекающего из предоставления клиентом товаров, выполнения им работ или оказания услуг третьему лицу, а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование.

Статьей 826 ГК РФ установлено, что предметом уступки, под которую предоставляется финансирование, может быть как денежное требование, срок платежа по которому уже наступил (существующее требование), так и право на получение денежных средств, которое возникнет в будущем (будущее требование). При уступке будущего денежного требования оно считается перешедшим к финансовому агенту после того, как возникло само право на получение с должника денежных средств, которые являются предметом уступки требования, предусмотренной договором.

Работы по Контракту № 1927/ПО-03 были начаты в сентябре 2003 г. Счета-фактуры на сумму НДС со стоимости работ, выполненных за очередной месяц, выставлялись ежемесячно начиная с сентября 2003 г.

Таким образом, по Договору факторинга ОАО «Энергомонтаж» передавало ООО КБ «Банк Созидания» права на получение денежных средств в будущем (будущее требование).

Обязанность по оплате работ возникала у ООО «Дальневосточные нефтепроводы»  после выполнения ОАО «Энергомонтаж» в течение месяца работ и выставления счета-фактуры. Поскольку при уступке будущего денежного требования оно считается перешедшим к финансовому агенту после того, как возникло само право на получение с должника денежных средств, права требования переходили к ООО КБ «Банк Созидания» ежемесячно начиная с сентября 2003 г. (с момента выставления ОАО «Энергомонтаж» первого счета-фактуры) в объеме стоимости работ, выполненных за очередной месяц.

Поскольку оплатой товаров (работ, услуг) признается передача налогоплательщиком права требования третьему лицу на основании договора, день выставления ОАО «Энергомонтаж» счета-фактуры ООО «Дальневосточные нефтепроводы»  и перехода к ООО КБ «Банк Созидания» права требования по оплате работ, выполненных ОАО «Энергомонтаж», должен быть днем определения ОАО «Энергомонтаж» налоговой базы по НДС, начисленного на стоимость работ, выполненных для ООО «Дальневосточные нефтепроводы» .

Данная позиция подтверждается Постановлением ФАС московского округа по делу № КА-А40/2317-05 от 05.04.2005 г. «Согласно п. 2 ст. 826 ГК РФ при уступке будущего денежного требования оно считается перешедшим финансовому агенту после того как возникло само право на получение с должника денежных средств, которые являются предметом уступки требования, предусмотренные договором. Поскольку на момент получения денежных средств от банка денежное требование к финансовому агенту еще не перешло, оно в силу подп. 3 п. 2 ст. 167 НК РФ не могло считаться оплатой товаров (работ, услуг) и, следовательно, учитываться в налоговой базе».

Таким образом, налоговая база по налогу на добавленную стоимость при реализации ОАО «Энергомонтаж» работ, выполняемых по Контракту № 1927/ПО-03 от 31.07.2003 г., должна определятся в день выставления ОАО «Энергомонтаж» счета-фактуры ООО «Дальневосточные нефтепроводы».

 

 





L 2005 АНО "Центр правовых исследований и развития законодательства"
All Rights Reserved E-mail: mail@centrlaw.ru
Все права защищены ©
Сайт создан компанией Big Apple